企业所得税案例-企业纳税案例分析-企业税务案例分析

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一、企业重组：适用特殊性税务处理，核心在于“连续性”

在实务当中，企业重组是企业改善财务状况的一种重要方式。企业重组也是企业提高运营效率的一种重要方式。企业重组还是企业提升市场竞争力的一种重要方式。

2021 年 12 月，甲集团把全资子公司 A 公司以及 B 公司的 100%股权，无偿划拨给了另一家全资子公司 C 公司。在 2021 年进行企业所得税汇算清缴的时候，划转的双方采用特殊性税务处理的方式进行了纳税申报。2022 年 4 月，A 公司对 B 公司进行了吸收合并。这两家公司从 2022 年 6 月开始进行并账操作，B 公司在 8 月 1 日完成了注销以及变更登记。B 公司在申报企业所得税时，对合并业务选择了适用一般性税务处理。C 公司于 2022 年 12 月 30 日按照合并业务进行账务处理，对 A 公司和 B 公司的长期股权投资进行了调整。那么，在 2022 年 A 公司与 B 公司合并之后，C 公司是否改变了被划转股权（即 B 公司股权）的原实质性经营活动呢？C 公司是否需要将对 B 公司股权的税务处理方式进行调整呢？也就是把特殊性税务处理调整为一般性税务处理。

D 公司把所持有的股权（包含其所属子公司以及基金的出资份额）无偿划转到全资子公司 E 公司，并且采用了特殊性税务处理。在划转完成后的 12 个月内，为了进一步增强公司的资产规模，达成资源整合的目的，子公司引入了战略投资者。在此情形下，D 公司和 E 公司是否还能够适用特殊性税务处理，从而享受递延纳税政策呢？

解析：两家企业的情形看似不同，但税务处理的原理是一致的。《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》规定，在 100%直接控制的居民企业之间，还有受同一或相同多家居民企业 100%直接控制的居民企业之间，按账面净值划转股权或资产。如果具有合理商业目的，并非以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，并且股权或资产划转后连续 12 个月内不改变被划转股权或资产原来的实质性经营活动，同时划出方企业和划入方企业都未在会计上确认损益，那么就可以选择进行特殊性税务处理。从政策规定方面来看，企业若要适用特殊性税务处理，首先重组前需满足相关条件。而政策适用的关键之处在于，在股权或资产划转之后，必须要满足“连续 12 个月内不改变被划转股权或资产原本的实质性经营活动”这一条件，同时还要满足“划出方企业和划入方企业在会计上都未确认损益”这一条件。股权划转之后，企业的经营情况即便在形式上有所改变。然而，只要能够符合“权益的连续性”以及“经营的连续性”这一核心条件，就能够认定其实际的经营活动并未发生改变。并且，这样的情况下依然可以适用特殊性税务处理，暂时不用确认重组环节的所得或者亏损。

企业重组业务较为复杂，且金额较大。如果稍有不慎，就很可能会产生极为巨大的税务风险。正因如此，企业必须要充分地认识到税务因素所具有的重要性。同时，企业还应合理地运用税收优惠政策，并且加强内部的税务管理以及风险控制工作，以此来确保能够合规地履行纳税义务。

二、股权激励：管理费用能否税前扣除，关键在于“合理性”

随着公司股权日益分散，管理技术日益复杂化，越来越多的大中型企业开始创新激励方式，推出了股票期权等形式的股权激励计划。企业股权激励计划所涉及的环节较多，其会计核算与税务处理的难度也较大，因此普遍受到企业和涉税专业服务机构的关注。

乙公司是境外上市企业，其有个子公司叫丙公司，丙公司是境内非上市公司。该集团把乙公司股权当作标的，对丙公司员工实施股权激励。相关的股份已经实际发放出去了，并且代扣代缴了个人所得税，丙公司也已经把相应的管理费用列支了。关于这笔管理费用，子公司是否能够在企业所得税税前进行扣除呢？

依据《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 18 号，简称 18 号公告）可知，股权激励指的是《上市公司股权激励管理办法（试行）》中所规定的，上市公司以本公司股票作为标的，对其董事、监事、高级管理人员以及其他员工实施的长期性激励。从政策规定方面来看，若要进行税务处理并按照股权激励的方式，其中一个前提条件是“以本公司股票为标的”。这意味着上市公司仅能使用自身的股票来激励本公司的员工。而如果是以母公司的股权激励本公司员工，那么所确认的管理费用是不符合政策规定的，并且不能在税前进行扣除。

实务中，以母公司的股权或被投资公司的股权作为标的，对本企业员工开展股权激励，这种情况已经较为普遍。专业人士表示，倘若企业的股权激励计划有着合理的商业目的，符合股权激励的原理，具备股权激励的实质，并且满足相应的条件，那么建议企业与主管税务机关进行充分的沟通，以对具体的税务处理方式达成一致意见，然后再进行相应的后续税务处理。

在实践当中，有一些企业的股权激励计划实际上属于股权奖励。这种股权奖励是以企业的股权（股票）作为标的，是对员工工作业绩所实施的一种“奖励”。仅仅这两者之间只有一个字的差别，然而在具体的税务处理方式方面却存在着很大的不同。股权激励本质上是企业所有者给予经营者的一项长期激励制度，重点在于“激励”。它主要依据员工未来的价值创造。而股权奖励侧重于对员工过去阶段性贡献的肯定。段佳丽说，企业必须首先做好区分，然后再考虑具体的税务处理。

企业开展股权激励需注意做好会计核算与纳税申报工作。上市公司在会计处理方面，其股权激励费用需在等待期内计入成本费用；在企业所得税处理上，要计入行权日所在期间进行税前扣除。并且，在会计处理时，应以授予日权益工具的公允价值来计算确定成本费用，而在税务处理时，则按行权日股票的收盘价来计算确定税前扣除金额。上市公司对于扣除金额和扣除时期的税会差异，在企业所得税汇算清缴时要进行纳税调整。需要注意的是，倘若企业已对员工实施股权激励，却将相应支出一直挂在“其他应付款”账上，那么就有可能被认定为不具有合理商业目的，从而面临风险。

三、日常业务：合规进行税务处理，要点在于“准确性”

企业日常经营业务的企业所得税合规管理，除了企业重组和股权激励等特殊业务外，要点在于“准确性”。一是要能够从众多企业所得税政策里找准具体业务所适用的政策；二是要善于仔细分辨文字含义，准确梳理业务实质并理解政策规定。

M 公司为一家房地产开发企业。2016 年度开始施工。2019 年度开始预售。2022 年度交房入住。2023 年 7 月，企业获得一张扣除凭证，其相应支出实际发生的年度是 2016 年。在这种情况下，M 公司的相应支出，是要追补到实际支付的年度也就是 2016 年度进行扣除呢，还是在完工的年度即 2022 年度进行税前扣除？倘若追补到 2016 年度扣除，是否已经超出了《国家税务总局关于发布〈企业所得税税前扣除凭证管理办法〉的公告》（国家税务总局公告 2018 年第 28 号）所规定的 5 年限制期？

企业有这个困惑的原因是对企业所得税政策体系了解不透彻。对于绝大多数企业而言，《企业所得税税前扣除凭证管理办法》是企业所得税税前扣除凭证管理的重要政策依据。规定指出，除特殊情况外，企业若以前年度本该取得却未取得发票、其他外部凭证，并且该年度相应支出未在税前扣除，那么在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证，或者依照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十四条的规定，提供能证实其支出真实性的相关资料，这种情况下，相应支出可以追溯到该支出发生的年度进行税前扣除，不过追补的年限不能超过 5 年。

我国发布了《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发〔2009〕31 号)，这是因为房地产行业具有特殊性，从而对房地产开发经营业务的企业所得税相关问题进行了明确。企业在预售阶段依据国税发〔2009〕31 号文件规定，按照预计毛利率来计算企业所得税。在完工年度，要及时结算计税成本，并且计算此前销售收入的实际毛利额。同时，把实际毛利额与对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目和其他项目合并计算的应纳税所得额。M 公司在进行税务处理时，依据“特别法优于普通法”的税法适用原则，应当按照国税发〔2009〕31 号文件的规定，把相应的支出追补到 2022 年度进行扣除。

实务中，类似问题众多，比如用工企业负担劳务派遣人员工会经费税前扣除限额的计算问题，以及关联企业借款利息费用的税前扣除问题等。企业需善于从复杂的经营条件里剖析业务实质，要把握具体政策的适用要求，准确做好税务处理，合规进行纳税申报。

企业所得税汇算清缴工作每年都会进行，如今已经开始了。这项工作涉及众多税收政策，而且不同企业所遇到的具体涉税问题存在差异。在这样的情形下，能否高质量地完成年度汇算清缴，对企业以及涉税专业服务机构都是一种考验。对此，涉税专业服务机构应注意掌握科学方法，在厘清交易实质后，读懂政策背景，理解政策本意，用对政策条款，以精准、高效地完成 2023 年度企业所得税汇算清缴工作。